Siegelführung

An die WPK wird immer wieder die Frage herangetragen, ob bei der Durchführung einer freiwilligen Abschlussprüfung die Pflicht besteht, das Berufssiegel zu führen, wenn nicht lediglich eine Bescheinigung, sondern ein Bestätigungsvermerk erteilt wird, der dem gesetzlichen Bestätigungsvermerk in § 322 HGB nachgebildet wird.

Den Anfragen liegt das Verständnis zugrunde, dass ein solcher Bestätigungsvermerk auch im Bereich der nicht unter §§ 316 ff. HGB fallenden freiwilligen Abschlussprüfung ausschließlich von WP/vBP erteilt werden dürfe. Zu den Unsicherheiten mag auch die Regelung in § 19 Abs. 1 Satz 2 BS WP/vBP beitragen. Nach dieser Vorschrift besteht die Siegelungspflicht auch bei solchen gesetzlich vorbehaltenen Erklärungen, denen eine nicht gesetzlich vorgeschriebene Tätigkeit zugrunde liegt.

Dies aufgreifend möchte die WPK Folgendes klarstellen:

Nach § 48 Abs. 1 Satz 1 WPO sind WP/vBP zur Siegelführung verpflichtet, wenn sie Erklärungen abgeben, die ihnen gesetzlich vorbehalten sind. § 19 Abs. 1 Satz 1 BS WP/vBP wiederholt diesen Grundsatz. Auch § 19 Abs. 1 Satz 2 BS WP/vBP ändert nichts daran, dass auch in den dort geregelten Fällen (Erklärung des WP/vBP beruht auf einer „nicht gesetzlich vorgeschriebenen Tätigkeit“) nur dann eine Siegelungspflicht besteht, wenn die Abgabe der Erklärung dem WP/vBP gesetzlich vorbehalten ist.

Diese Regelung ist eingeführt worden, mit Blick auf die – sehr seltene – Fallkonstellation, in der es der Gesetzgeber dem Normadressaten einerseits freistellt, ob eine Prüfung durchgeführt wird oder nicht, die Prüfung aber andererseits für den Fall, dass sie durchgeführt wird, dem WP/vBP vorbehält. Derartige Fallkonstellationen sind im Erläuterungstext zu § 19 BS WP/vBP genannt. Hervorgehoben sei die prüferische Durchsicht von Halbjahresfinanzberichten nach § 115 WpHG. Die prüferische Durchsicht als solche ist gesetzlich nicht vorgeschrieben. § 115 Abs. 5 Satz 2 WpHG bestimmt aber, dass im Falle der Prüfung diese durch einen WP zu erfolgen hat. Daher besteht in diesem Fall die Pflicht zur Siegelführung, da die prüferische Durchsicht – und damit auch die über die Prüfungsergebnisse abzugebende Erklärung – dem WP gesetzlich vorbehalten ist, auch wenn sie – was die Frage ihrer Durchführung anbelangt – als solche nicht gesetzlich vorgeschrieben ist und damit freiwillig erfolgt.

Freiwillige Abschlussprüfungen, zum Beispiel bei kleinen Kapitalgesellschaften, sind mit diesen Ausnahmegestaltungen hingegen nicht vergleichbar. In diesem Bereich gibt es keine gesetzlichen Regelungen, die eine Prüfung durch einen WP/vBP vorschreiben oder zumindest die Tätigkeit (Prüfung und Erteilung eines Bestätigungsvermerks hierüber) dem WP/vBP vorbehalten. Das Prüfungsergebnis beruht daher nicht auf einer gesetzlichen Regelung, geschweige denn auf einer solchen, die einen Tätigkeitsvorbehalt zugunsten des WP/vBP normiert.

Nichts anderes gilt auch dann, wenn die Prüfung in Anlehnung an die Vorschriften des HGB vorgenommen und das Prüfungsergebnis in einem „Bestätigungsvermerk“ zusammengefasst wird, der dem gesetzlichen Bestätigungsvermerk in § 322 HGB nachgebildet ist. Weder die Verwendung des Begriffs „Bestätigungsvermerk“ noch die Abgabe einer entsprechenden Erklärung – auch nicht in dieser Formulierung – ist dem WP/vBP gesetzlich vorbehalten. Infolgedessen gibt es, obwohl dies berufspolitisch durchaus unbefriedigend erscheint, auch keine rechtliche Handhabe dagegen, wenn beispielsweise Steuerberater das Ergebnis einer von ihnen durchgeführten freiwilligen Abschlussprüfung als Bestätigungsvermerk bezeichnen und in Anlehnung an § 322 HGB formulieren. Auch vor diesem Hintergrund scheidet die Sichtweise dergestalt aus, dass die Erteilung eines Bestätigungsvermerkes im Bereich der freiwilligen Jahresabschlussprüfung jedenfalls dann den gesetzlichen Vorbehaltsaufgaben des Berufsstandes zuzuordnen wäre, wenn der Wortlaut dem des gesetzlichen Bestätigungsvermerks in § 322 HGB nachgebildet ist.

Interessanterweise hat das OLG Hamm in einer Entscheidung vom Januar 2009 (DStR 2009, 1978 m. Anm. Pöschke) die Auffassung vertreten, dass bei einer freiwilligen Abschlussprüfung, bei der ein Bestätigungsvermerk nach § 322 HGB erteilt wird, § 319 HGB Anwendung finden soll. Dies wird – wenngleich nur in einem obiter dictum – ausdrücklich auch auf die Frage bezogen, wer Abschlussprüfer sein darf. Nach dieser Auffassung würde es sich unter der genannten Voraussetzung auch bei einer freiwilligen Abschlussprüfung tatsächlich um eine Vorbehaltsaufgabe des WP/vBP handeln.

Die Entscheidung verkennt jedoch, dass Auslöser für die Anwendung der §§ 316 ff. HGB und damit auch des § 319 HGB nicht die Verwendung eines Bestätigungsvermerks im Sinne des § 322 HGB ist, sondern die in § 316 HGB geregelte Prüfungspflicht. Zuzugeben ist der Entscheidung, dass die Öffentlichkeit schutzbedürftig ist, wenn ein Bestätigungsvermerk verwendet wird, der dem § 322 HGB nachgebildet ist, die Tätigkeit aber im Zuschnitt der Prüfung (§ 317 HGB und Prüfungsstandards) und in der Unabhängigkeit und Unbefangenheit des Prüfers (§ 319 Abs. 2 bis 4, §§ 319a und 319b HGB) hinter den Anforderungen zurückbleibt, die das Gesetz für Pflichtprüfungen aufstellt.

Für die Prüfung durch WP/vBP leistet dies die Regelung in § 31 BS WP/vBP, die eine Beachtung der Befangenheitsregelungen für Pflichtprüfungen auch im Bereich der freiwilligen Abschlussprüfung durch WP/vBP statuiert. Dabei handelt es sich jedoch nicht um eine Anwendung handelsrechtlicher Vorschriften gegenüber Jedermann, der eine Formulierung in Anlehnung an § 322 HGB benutzt, sondern um eine spezielle berufsrechtliche Regelung (vgl. dazu auch Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 319 Rn. 6), die gegenüber Dritten (Nichtberufsangehörigen) keine Wirkung entfalten kann. Insoweit ist der Auslegung des OLG Hamm zu widersprechen, so dass auch keine Veranlassung besteht, insoweit von einer dem WP/vBP vorbehaltenen Aufgabe auszugehen.

Da neben WP/vBP, WPG/BPG und Prüfungsverbänden „auch andere Personen, die öffentlich bestellt und zugelassen worden sind und die aufgrund ihrer Vorbildung und Erfahrung in der Lage sind, eine ordnungsgemäße Prüfung in dem jeweiligen Gewerbebetrieb durchzuführen …“, als Prüfer beauftragt werden können (§ 24 Abs. 4 FinVermV), ist die Prüfung keine Vorbehaltsaufgabe. Daher besteht keine Pflicht, bei dieser Prüfung zu siegeln (vgl. § 48 Abs. 1 Satz WPO, § 19 Abs. 1 Satz 1 BS WP/vBP). Das Siegel kann jedoch freiwillig geführt werden.

Bei Prüfungen nach § 24 Abs. 1 Satz 4 Halbsatz 1 FinVermV, bei der die Angemessenheit und Wirksamkeit des internen Kontrollsystems einer Vertriebsgesellschaft zur Einhaltung der sich aus den §§ 12 bis 23 ergebenden Verpflichtungen durch die angeschlossenen Gewerbetreibenden für den Prüfungszeitraum bestätigt wird, ist der Kreis der Prüfer allerdings auf Absatz 3 eingeschränkt. Der Kreis dieser Prüfer umfasst WP, vBP und deren Berufsgesellschaften sowie Prüfungsverbände. Entsprechend der obigen Erläuterungen zur „Definition der gesetzlichen Vorbehaltsaufgabe“ im Abschnitt „Siegelführung bei MaBV-Prüfungen“, handelt es sich in diesem Falle also um eine gesetzliche Vorbehaltsaufgabe für WP/vBP, so dass eine Pflicht zur Benutzung des Siegels nach § 48 Abs. 1 Satz 1 WPO, § 19 Abs. 1 Satz 1 BS WP/vBP besteht.

WP/vBP dürfen mit anderen Berufsangehörigen oder Angehörigen anderer Freier Berufe ihren Beruf in der Rechtsform einer Partnerschaftsgesellschaft (PartG) ausüben (§ 43a Abs. 1 Nr. 2 WPO). Ist die PartG nicht als WPG oder BPG anerkannt, ist sie also eine sogenannte „einfache“ PartG, ist sie nicht zur Durchführung von Vorbehaltsaufgaben des WP/vBP befugt. Sie darf daher auch kein eigenes Siegel führen.

Im Gegensatz hierzu dürfen einfache PartG als solche unbeschränkt Steuerrechtshilfe leisten, sofern die in der PartG vertretenen Berufe hierzu ebenfalls befugt sind (§ 3 Nr. 2 StBerG). Nach der Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer zur Verwendung (und Gestaltung) von Rundstempeln vom 15./16. September 2014 dürfen einfache PartG zudem auch einen eigenen Rundstempel führen. Dieser enthält im äußeren Kreis den Namen der PartG, der gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 PartGG die Berufsbezeichnungen aller in der PartG vertretenen Berufe enthalten muss. Hiernach wäre bei der Beteiligung von WP oder vBP in einer PartG auch die Berufsbezeichnung „Wirtschaftsprüfer“ oder „vereidigter Buchprüfer“ in den Rundstempel aufzunehmen.

WP/vBP müssen ihr Berufssiegel nicht nur bei Erklärungen aufgrund gesetzlicher Vorschriften führen, sondern dürfen dies auch bei sonstigen Erklärungen über Prüfungsergebnisse oder bei der Erstattung von Gutachten. Diese Tätigkeiten können auch im Rahmen der PartG oder durch die PartG erbracht werden. Es stellt sich daher die Frage, ob in solchen Fällen der WP/vBP-Partner die Möglichkeit hat, die Erklärungen entweder zu siegeln oder mit dem Rundstempel der PartG zu versehen. Diese Fragestellung drängt sich deshalb auf, weil es WP/vBP gemäß § 19 Abs. 4 BS WP/vBP untersagt ist, einen siegelimitierenden Rundstempel zu verwenden. Hierunter wird auch der Steuerberaterrundstempel verstanden.

Nach Auffassung des Vorstandes der WPK steht bei der PartG deren rechtliche Verselbstständigung im Vordergrund. Dies ergibt sich schon daraus, dass nicht der einzelne Partner, sondern die PartG als solche Auftragnehmerin ist. Infolgedessen hält es der Vorstand für zulässig, dass die PartG auch bei Beteiligung von WP/vBP einen Rundstempel verwendet. Da es sich um den Rundstempel der PartG und nicht um den der einzelnen Partner handelt, liegt hierin für die WP/vBP-Partner kein Verstoß gegen § 19 Abs. 4 BS WP/vBP (vgl. Geithner, in: Hense/Ulrich, WPO-Kommentar, 3. Auflage 2018, § 48 Rn. 28; WPK Magazin 4/2004, Seite 29).

Folgerichtig ist umgekehrt die Verwendung des persönlichen Berufssiegels der WP/vBP-Partner bei der Auftragsdurchführung im Rahmen der einfachen PartG ausgeschlossen. Insoweit gilt nichts anderes als in anderen Fällen, in denen ein WP/vBP im Namen eines Dritten, etwa als Geschäftsführer einer Steuerberatungsgesellschaft oder Angestellter eines WP/vBP oder einer WPG/BPG, handelt.

Stand: 10. Juli 2020