Wirtschaftsprüfer und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, die gesetzlich vorgeschriebene Abschlussprüfungen bei Unternehmen von öffentlichem Interesse im Sinne des § 319a HGB durchführen, mussten bis zum Ablauf des ersten Quartals 2008 erstmals einen Transparenzbericht gemäß § 55c WPO im Internet veröffentlichen beziehungsweise bei der WPK hinterlegen. Da nicht alle Transparenzberichte fristgerecht veröffentlicht/hinterlegt worden waren, hat die WPK die Betroffenen zunächst zur Erfüllung ihrer Verpflichtung aufgefordert; Mitte des Jahres konnte festgestellt werden, dass insgesamt 133 Wirtschaftsprüfer und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und damit nach den Feststellungen der WPK alle verpflichteten Praxen einen Transparenzbericht im Internet veröffentlicht oder bei der WPK hinterlegt hatten.

Anschließend wurden die Transparenzberichte inhaltlich ausgewertet. Diejenigen Prüferpraxen, deren Transparenzberichte unvollständig oder den Anforderungen des § 55c WPO offenkundig nicht genügten, wurden angeschrieben und zur Korrektur des Berichts aufgefordert (vgl. nachfolgend zu I.). Diese Korrekturen sind zwischenzeitlich erfolgt.

Darüber hinaus sind bei der Durchsicht auch etliche Zweifelsfragen zur Auslegung der gesetzlichen Anforderungen aufgetreten. Abschnitt II dieses Beitrages enthält hierzu in den zuständigen Gremien der WPK abgestimmte Hinweise, die bei der Gestaltung der neuen Transparenzberichte zu beachten sind. Ebenfalls wird dort noch einmal die Frage behandelt, in welchen Fällen und für welchen Zeitraum die Pflicht zur Veröffentlichung eines Transparenzberichts besteht.
 

I. Im Rahmen der Durchsicht 2008 festgestellte Mängel bei den
   Transparenzberichten

Bei der Durchsicht durch die WPK sind beispielsweise folgende Mängel festgestellt worden:

• Bei der nach § 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 WPO erforderlichen Beschreibung des Qualitätssicherungssystems wurden lediglich die im Qualitätssicherungssystem der Praxis geregelten Bereiche genannt; beschreibende Angaben zum konkreten Inhalt der jeweiligen Regelungen und zur Umsetzung in der Prüferpraxis fehlten hingegen. Die Geschäftsstelle hat den betroffenen Praxen empfohlen, sich bei der nachzuholenden Beschreibung des Qualitätssicherungssystems an der Gliederung der VO 1/2006 und/oder am Katalog des § 32 BS WP/vBP zu orientieren.
   
• Die nach § 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 7 WPO erforderlichen Informationen über die Vergütungsgrundlagen der Organmitglieder und leitenden Angestellten wurden mit der Begründung nicht angegeben, dass die Vergütung nicht unmittelbar von der transparenzpflichtigen Einheit, sondern von Dritten (meist Verbundgesellschaften) gezahlt wird. Nach dem eindeutigen Zweck der Vorschrift, etwaige Einflüsse der Vergütung auf die Ausübung der Berufstätigkeit des genannten Personenkreises beurteilen zu können, dürfen Angaben auch in solchen Fällen nicht unterbleiben. Sie haben sich dann auf die Regelungen bei der Einheit zu beziehen, die die Vergütung leistet. Auf die Frage, ob und nach welchen Grundsätzen die Vergütung an die berichtspflichtige Einheit weiterbelastet wird, kommt es nicht an.
   
• Des Weiteren wurde in vielen Fällen nicht angegeben, welcher Anteil der Vergütung auf den variablen Teil entfällt (vgl. § 13b Satz 2, 2. Spiegelstrich BS WP/vBP).
   
• Die von Wirtschaftsprüfungsgesellschaften nach § 55c Abs. 1 Satz 3 Nr. 3 WPO anzugebende Aufschlüsselung der Gesamthonorare entsprach häufig nicht der gesetzlich vorgeschriebenen Kategorisierung nach § 285 Satz 1 Nr. 17 HGB. Zu beanstanden waren auch lediglich prozentuale Angaben ohne Angabe wenigstens des Gesamtumsatzes beziehungsweise der anteiligen Umsätze.
   
• Überraschend häufig fehlten auch die Erklärung zur Durchsetzung des internen Qualitätssicherungssystems (§ 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 WPO) und die Bestätigung, dass eine interne Überprüfung der Einhaltung von Unabhängigkeitsanforderungen stattgefunden hat (§ 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 6 WPO). Zu diesen Punkten ist eine Beschreibung der Maßnahmen nicht ausreichend; sie ist durch eine ausdrückliche Erklärung zu ergänzen. Die bei Wirtschaftsprüfungsgesellschaften erforderliche „Erklärung darüber, wie die Gesellschaft ihre Berufsangehörigen zur Erfüllung der Fortbildungspflicht anhält“ (§ 55c Abs. 1 Satz 3 Nr. 2 WPO), besteht dagegen in einer Beschreibung der Fortbildungsgrundsätze und -maßnahmen; eine ausdrückliche Erklärung über deren Einhaltung wird nicht verlangt (so auch Schnepel in Hense/Ulrich, WPO-Kommentar, Düsseldorf 2008, WPO, § 55c Rn. 21).
   
  

II. Klärung von Zweifelsfragen – Hinweise zur Veröffentlichung und zum Inhalt von
     Transparenzberichten

Die folgenden, in den Gremien der WPK abgestimmten Hinweise sind bei der Erstellung künftiger Transparenzberichte zu beachten, erstmals also für die bis zum 31. März 2009 zu veröffentlichenden aktuellen Transparenzberichte. Zuvor wird noch einmal die Frage behandelt, in welchen Fällen für eine berufliche Einheit die Pflicht besteht, einen Transparenzbericht zu veröffentlichen.

1. Pflicht zur Veröffentlichung eines Transparenzberichts

Die Frage, unter welchen Voraussetzungen ein Transparenzbericht aufzustellen und zu veröffentlichen ist, war bereits früher Gegenstand der Beratungen in den Gremien der WPK; auch im WPO-Kommentar befinden sich Hinweise hierzu (vgl. Schnepel in Hense/Ulrich, WPO,
§ 55c, Rn. 7). Gleichwohl bestanden hier weiterhin Unsicherheiten.

Nach § 55c Abs. 1 Satz 1 WPO sind solche Berufsangehörige und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften zur Veröffentlichung eines Transparenzberichtes verpflichtet, „die im Jahr mindestens eine Abschlussprüfung eines Unternehmens von öffentlichem Interesse (§ 319a Abs. 1 Satz 1 HGB) durchführen“. Aus dem Wortlaut wird deutlich, dass bereits eine einzige solche Prüfung die Berichtspflicht auslöst; die Passage „im Jahr“ stellt klar, dass diese Pflicht nach einmaliger Prüfung nicht dauerhaft besteht, sondern zeitlich beschränkt ist. Andererseits ist für die Auslegung zu beachten, dass in die Liste der Unternehmen (§ 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 WPO) solche aufzunehmen sind, bei denen "im vorangegangenen Kalenderjahr" eine solche Prüfung durchgeführt worden ist. Hier kommt es also bereits nach dem Wortlaut der Vorschrift auf die Durchführung im vorangegangenen Jahr an, während die Regelung zur Veröffentlichungspflicht in Satz 1 im Präsens formuliert ist.

Nach der im WPO Kommentar (Schnepel in Hense/Ulrich, WPO, § 55c, Rn. 7) vertretenen Meinung wird eine Abschlussprüfung bei einem Unternehmen von öffentlichem Interesse dann „durchgeführt“, wenn sich die Prüfung im vorhergehenden Kalenderjahr in irgendeiner Phase zwischen der Annahme des Prüfungsauftrags und der Erteilung des Bestätigungs- beziehungsweise Versagungsvermerks befindet. Letzterem gleichzusetzen sei die Beendigung der Prüfung zum Beispiel aus wichtigem Grund gemäß § 318 Abs. 6 HGB. Andererseits bleibt nach der unterschiedlichen Formulierung des Gesetzes aber offen, ob es auf eine „Durchführung“ im vergangenen Kalenderjahr oder im laufenden Jahr ankommt, was durch die Verwendung der Präsensform nahegelegt wird.

Diese Frage hat allerdings nur dann Bedeutung, wenn es um die erst- oder letztmalige Veröffentlichung eines Transparenzberichts geht. Werden fortlaufend Pflichtprüfungen bei Unternehmen im Sinne des § 319a HGB durchgeführt, steht die Veröffentlichungspflicht außer Frage; klar ist auch, dass in die Liste nach Nr. 5 nicht die aktuellen, in Arbeit befindlichen Mandate aufzunehmen sind, sondern diejenigen, bei denen im vergangenen Jahr die Prüfung durchgeführt und durch Erteilung eine Bestätigungsvermerks oder Vermerks über die Versagung abgeschlossen worden ist (so auch schon Pfitzer/Oser/Wader, WPK Magazin 4/2007, 54 [55] und grundsätzlich auch Naumann/Hamannt, WPg 2007, 901 [906]; anders noch Schnepel in Hense/Ulrich, WPO, § 55c, Rn. 16). Wenn dagegen der erste (einzige) Prüfungsauftrag im alten Kalenderjahr erteilt wird und die Prüfung im neuen Jahr durch Erteilung des Bestätigungsvermerks abgeschlossen würde, käme man zu einer doppelten Berichtspflicht, wenn schon der Beginn der Prüfung (Zwischenprüfung) die Berichtspflicht auslösen würde. Da das dem Willen des Gesetzgebers („im Jahr mindestens eine“) nicht entsprechen dürfte, auf der anderen Seite aber eine Synchronisierung mit der Angabepflicht in der Liste nach Nr. 5 sinnvoll erscheint, ist davon auszugehen, dass der Transparenzbericht in diesen Fällen erst in den ersten drei Monaten des Jahres aufzustellen und zu veröffentlichen ist, das auf das Jahr folgt, in dem die Prüfung durch Erteilung des Bestätigungsvermerks abgeschlossen worden ist. Dem Bestätigungsvermerk gleichzustellen ist der Versagungsvermerk.

Dauert die Prüfung dagegen über das Jahresende fort, besteht keine Pflicht, bereits bis zum Ende des ersten Quartals des darauf folgenden Kalenderjahres einen Transparenzbericht zu veröffentlichen. Die Pflicht entsteht erst im Jahr nach Beendigung der Prüfung. Wird die Prüfung auf andere Weise beendet (beispielsweise durch Kündigung aus besonderem Grund gemäß § 318 Abs. 6 HGB), entsteht ebenfalls keine Pflicht zur Veröffentlichung eines Transparenzberichts, da in diesen Fällen das Interesse der Öffentlichkeit vor Entstehung der Veröffentlichungspflicht wieder entfallen ist (anders noch Schnepel in Hense/Ulrich, WPO, § 55c, Rn. 7).

Für das Ende der Prüfungstätigkeit bei Unternehmen im Sinne des § 319a HGB bedeutet dies, das die Pflicht zur Aufstellung und Veröffentlichung eines Transparenzberichts letztmalig in dem Jahr besteht, das der Erteilung des letzten Bestätigungs- oder Versagungsvermerks folgt.

Hiernach ist sowohl für die Frage nach der Auslösung der Pflicht als auch nach dem Inhalt der Liste nach Nr. 5 auf den Bestätigungsvermerk abzustellen. Dies legt es nahe, dass dieser Zeitpunkt auch für die Frage maßgeblich ist, ob es sich um ein Unternehmen im Sinne des § 319a HGB handelt. Ein späterer Wegfall dieser Eigenschaft lässt danach die Pflicht zur Veröffentlichung des Transparenzberichts nicht entfallen; eine spätere Begründung dieser Eigenschaft kann die Pflicht nicht auslösen.

2. Inhaltliche Fragen

a) Beschreibung der Eigentumsverhältnisse (§ 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 WPO)

Der in § 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 WPO verwendete Begriff „Beschreibung der Eigentumsverhältnisse“ lässt sich weder nach dem Gesetzestext noch nach der amtlichen Begründung weiter konkretisieren. Fraglich ist, wie dieser unbestimmte Rechtsbegriff auszulegen und was im Transparenzbericht offen zu legen ist. Nach dem Wortlaut der Vorschrift sind die Eigentumsverhältnisse zu „beschreiben“. Aus wortlautbezogener sowie systematischer Perspektive lässt sich mit Blick auf die abweichende Formulierung in § 38 Nr. 2 d) WPO zunächst festhalten, dass es dem Gesetzgeber jedenfalls nicht um eine Wiederholung der diesbezüglichen Pflichtangaben zum Berufsregister [*] im Transparenzbericht ging. Deswegen sind die Angabe der Beteiligungen im Einzelnen – also bezogen auf die einzelnen Gesellschafter – wie auch die namentliche Nennung der Gesellschafter unmittelbar im Transparenzbericht nicht erforderlich. Bei überschaubaren Verhältnissen mit wenigen Gesellschaftern und gleichartiger Beteiligungshöhe dürfte sie allerdings ausreichen. In solchen Fällen ist eine Angabe im Transparenzbericht selbst erforderlich, der Hinweis auf das Berufsregister genügt dagegen nicht.

Auf der anderen Seite ist in einem bloßen Verweis auf die Übereinstimmung der Eigentumsverhältnisse mit den berufsrechtlichen Vorgaben noch keine „Beschreibung“ im Sinne der Vorschrift zu sehen, da ein konkretes Eingehen auf die Verhältnisse bei der betroffenen Praxis fehlt. Nach Auffassung der WPK muss daher im Transparenzbericht zumindest die Struktur der Eigentumsverhältnisse deutlich gemacht werden. Hierzu ist es erforderlich, die Gesellschaftergruppen ihrem Status nach zu beschreiben (Berufsangehörige, WPG und Gleichgestellte nach § 28 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 WPO beziehungsweise Gesellschafter gemäß § 28 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1a WPO – in Bezug auf letztere können natürlich auch die jeweiligen Berufsbezeichnungen genannt werden) und bezüglich des Verhältnisses zwischen den verschiedenen Statusgruppen eine prozentuale Quote anzugeben. Darüber hinaus wird es als Mindesterfordernis angesehen, anzugeben, ob es einen Mehrheitsgesellschafter gibt, ob bestimmte Personen oder Gruppen einen beherrschenden Einfluss ausüben können oder ob die Gesellschaft über eine Eigentümerstruktur mit annähernd gleichen Beteiligungshöhen verfügt.

Bei mehrstufigen Eigentumsverhältnissen beschränkt sich die Angabepflicht nicht auf die unmittelbaren Gesellschafter. Nachdem ein Halten der Beteiligung an einer WPG für fremde Rechnung nicht zulässig ist (§ 28 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 WPO) und als Gesellschafter außer natürlichen Personen nur Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und EU-Prüfungsgesellschaften zugelassen sind, sind stets auch Angaben über die natürlichen Personen erforderlich, die auf der obersten Stufe die Anteile halten. Dies ergibt sich daraus, dass auf Ebene der als Gesellschafterin fungierenden WPG möglicherweise kein eigener Transparenzbericht zu veröffentlichen ist, die Kenntnis über den Kreis der natürlichen Personen auf oberster Stufe aber für die Zwecke des Transparenzberichts erforderlich ist. Nicht ausreichend wäre daher die Angabe, dass Gesellschafterin eine WPG ist, und zwar auch nicht unter Nennung des Namens und der Beteiligungshöhe. Entsprechendes gilt unter Heranziehung des Rechtsgedankens des § 28 Abs. 4 Satz 2 WPO für die Beteiligungs-GbR.

b) Beschreibung der Leitungsstruktur bei WPG (§ 55c Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 WPO)

Für die Beschreibung der Leitungsstruktur bei WPG ist parallel zu den Ausführungen zu 2. a) davon auszugehen, dass es nicht um eine Wiederholung der Pflichteintragungen im Berufsregister geht. Hier sind nach § 38 Nr. 2 d) WPO die Namen, Berufe und Anschriften der Mitglieder des zur gesetzlichen Vertretung berufenen Organs einer juristischen Person sowie die Namen, Berufe, Geburtsdaten und Anschriften der vertretungsberechtigten Gesellschafter einer Personengesellschaft anzugeben.

Im Zentrum steht daher eine Beschreibung der tatsächlichen Leitungs- und Aufsichtsstruktur unter Nennung der zuständigen Gremien und Darstellung ihrer Zusammensetzung nach beruflicher Qualifikation. Dabei empfiehlt sich auch die namentliche Nennung der Mitglieder. Soweit es innerhalb der Gesellschaft in Bezug auf mandantenbezogene Tätigkeiten organisatorische Differenzierungen (zum Beispiel nach verschiedenen „Service Lines“ wie Wirtschaftsprüfung, Steuerberatung, sonstige betriebswirtschaftliche Beratung) gibt und die Verantwortung in der Geschäftsführung entsprechend aufgeteilt ist, ist eine entsprechende Funktionsbeschreibung vorzunehmen. Das genannte Erfordernis entfällt, wenn die Leitung der verschiedenen Bereiche in gemeinsamer Verantwortung erfolgt.

c) Liste der geprüften Unternehmen von öffentlichem Interesse
    (§ 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 WPO)

Nach dem Wortlaut des § 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 WPO muss der Transparenzbericht eine Liste der § 319a-HGB-Unternehmen enthalten, bei denen im vorangegangenen Kalenderjahr eine gesetzlich vorgeschriebene Abschlussprüfung durchgeführt wurde. In Übereinstimmung mit dem Befund unter 1. sind in die Liste nur die Unternehmen aufzunehmen, bei denen im vorangegangenen Kalenderjahr ein Bestätigungsvermerk erteilt wurde (anders noch Schnepel in Hense/Ulrich, WPO, § 55c, Rn. 16). Obwohl ausgehend vom Gesetzeswortlaut eine dahingehende Pflicht nicht besteht, sollte zur vollständigen Information der Öffentlichkeit neben der Firma des Unternehmens zusätzlich angegeben werden, ob sich die Prüfung auf den Jahresabschluss, den Konzernabschluss oder auf beide bezogen hat.

Wird bei einem Unternehmen neben dem HGB-Jahresabschluss zu Offenlegungszwecken auch ein IFRS-Einzelabschluss gemäß § 325 Abs. 2a HGB geprüft, muss dies nicht zusätzlich angegeben werden, da in § 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 WPO auf gesetzlich vorgeschriebene Abschlussprüfungen abgestellt wird und es sich insoweit um eine freiwillige Prüfung handelt.

d) Angaben zu den Vergütungsgrundlagen der Organmitglieder und leitenden
    Angestellten
    (§ 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 7 WPO)

aa) Erfasster Personenkreis

Die Angabe bezieht sich zunächst auf die Organmitglieder und leitenden Angestellten der Praxis (Wirtschaftsprüfungsgesellschaft), die den Transparenzbericht aufstellt. Nach dem Wortlaut bezieht sich die Pflicht auch auf die Mitglieder des Aufsichtsorgans (Aufsichtsrat), auch wenn dieses nach der Rechtslage in Deutschland keine Informationen über die Prüfungstätigkeit erhält (§ 323 Abs. 3 HGB) und damit keinen inhaltlichen Einfluss nehmen kann. Zu den leitenden Angestellten gehören nach § 45 Satz 2 WPO insbesondere die in der Praxis angestellten Wirtschaftsprüfer, auch wenn sie dem Kreis der Gesellschafter oder Partner nicht angehören.

Über die Vergütungsgrundlagen muss auch für solche Personen berichtet werden, bei denen die Vergütung nicht durch die transparenzberichtspflichtige Einheit selbst geleistet wird, sondern durch eine gesellschaftsrechtlich und/oder personell verbundene weitere Gesellschaft oder sonstige Dritte (Schnepel in Hense/Ulrich, WPO, § 55c, Rn. 18). Auch in diesen Fällen muss erkennbar sein, ob die Vergütungsstruktur Einfluss auf das Verhalten der für die Prüfung verantwortlichen Personen haben kann (vgl. § 13b Satz 1 BS WP/vBP). Zwar steht es der WP-Praxis frei, ob sie sich eigener, bei ihr selbst angestellter Organe und Mitarbeiter bedienen will oder ob diese insbesondere in Verbundkonstellationen von anderen Einheiten gestellt werden. Unabhängig davon, ob die Vergütung von der berichtspflichtigen Einheit getragen wird, muss sie sich in die Lage versetzen, in ihrem Transparenzbericht die Informationen über die Vergütungsgrundlagen zu geben.

Nach Sinn und Zweck des § 55c Abs. 1 Satz 2 Nr. 7 WPO ist gleichfalls davon auszugehen, dass die Informationen für alle Mitarbeitern darzustellen sind, die im Unternehmen Leitungsfunktionen ausüben, auch wenn es sich nicht um leitende Angestellte im formellen Sinne handelt. Dies betrifft zum Beispiel freie Mitarbeiter mit Prokura, die nach dem Rechtsgedanken des § 45 WPO erfasst sind. Für andere freie Mitarbeiter dürfte dagegen generell keine Angabepflicht bestehen, zumal dann, wenn sie keine Leitungsverantwortung für die Prüfung von Unternehmen im Sinne des § 319a HGB übernommen haben.

bb) Anteil der variablen Vergütung (§ 13b Satz 2 2. Spiegelstrich BS WP/vBP)

Bezüglich der Angabe des variablen Anteils der Vergütung (Pflichtangabe gemäß § 13b Satz 2 2. Spiegelstrich BS WP/vBP) ist auf die aktuellen Verhältnisse abzustellen. Damit betreffen die Angaben im Regelfall das vorangegangene Kalenderjahr, für das die Vergütung bereits festgesetzt worden ist. Eine Durchschnittsermittlung auf Basis der letzten Jahre ist möglich, wenn dadurch die Aussagekraft der Angabe verbessert wird, etwa weil die Verhältnisse im Vorjahr durch einmalige Ereignisse verzerrt waren. Bei starken Schwankungen muss jedoch zusätzlich eine Angabe über die Bandbreite der Schwankungen (Extremwerte) erfolgen.

cc) Angabe der Bemessungsgrundlage für die variable Vergütung
      (§ 13b Satz 2 3. Spiegelstrich BS WP/vBP)

Als Bemessungsgrundlage für die variable Vergütung (Pflichtangabe gemäß § 13b Satz 2 3. Spiegelstrich BS WP/vBP) sind diejenigen Parameter anzugeben, die wesentlichen Einfluss auf die Festsetzung der variablen Vergütung haben. Wird hierbei nicht an die persönliche Leistung angeknüpft, sondern zum Beispiel bei Gesellschafter-Geschäftsführern an die Beteiligungshöhe, ist es ausreichend, wenn angegeben wird, dass es sich bei der variablen Vergütung um eine „Gewinnbeteiligung im Verhältnis der Anteile“ handelt.

Wird ausgeführt, dass es sich bei der variablen Vergütung um eine „leistungsabhängige Tantieme“ handelt, sind zusätzlich Erläuterungen dazu erforderlich, auf welche Weise die individuelle Leistung gemessen und beurteilt wird und welche wesentlichen Leistungskriterien (Qualität, Auslastung, Ergebnisbeitrag der verantworteten Aufträge, Entwicklung des Geschäftsvolumens mit dem betreuten Mandanten) dabei angewendet werden.

Durch die Formulierung „ergebnisorientierte Tantieme“ oder „gewinnorientierte Tantieme“, wird zum Ausdruck gebracht, dass sich der variable Vergütungsanteil – anders als bei der reinen Gewinnabhängigkeit – nicht ausschließlich aufgrund eines Gewinnverteilungsschlüssels ergibt, sondern auch durch andere Parameter bestimmt wird, die neben dem Unternehmensergebnis/-gewinn für die Bemessung der variablen Vergütung maßgeblich sind. Diese weiteren Kriterien sind folgerichtig darzustellen und zu erläutern. Die betriebswirtschaftliche Kennzahl, nach der sich der variable Anteil der Vergütung bemisst (z. B. EBIT, EBITDA) kann ergänzend genannt werden; eine dahingehende Pflicht besteht jedoch nicht.

Wird die Aussage getroffen, der an die Mitarbeiter gewährte Jahresbonus bemesse sich „nach Maßgabe einer Vielzahl von Faktoren, die der Qualität der erbrachten Leistung Rechnung tragen sollen“, müssen zusätzlich zumindest die wesentlichen der verwendeten Faktoren konkret benannt werden.

Die Aussage, dass die leitenden Angestellten variable Bezüge in Abhängigkeit von den „produktiven Stunden“ erhalten, ist dabei grundsätzlich ausreichend, wenn im Einzelfall tatsächlich ausschließlich an den (persönlichen) Auslastungsgrad angeknüpft wird. Ob dies so ist, dürfte allerdings eher fraglich sein.

3. Fragen zur Form und zum Verfahren

a) Unterzeichnung des Transparenzberichts (§ 55c Abs. 2 Satz 1 WPO); Form der
     Veröffentlichung

Gemäß § 55c Abs. 2 Satz 1 WPO ist der Transparenzbericht in einer den §§ 126, 126a BGB entsprechenden Form zu unterzeichnen. Zu unterzeichnen ist das papierne Original. Die Veröffentlichung eines Schriftstücks im Internet in der Form des § 126 BGB (Schriftform) ist nicht möglich, da es sich hier allenfalls um eine (PDF-) Kopie des unterzeichneten Originals handeln kann. Auch eine Veröffentlichung in der Form des § 126a BGB (elektronische Signatur) scheidet aus, da die elektronische Signatur nur bei elektronischen Übermittlungsvorgängen greift, nicht aber, wenn Dokumente auf einer Website der Öffentlichkeit zugänglich gemacht werden. Daraus folgt, dass das zu unterzeichnende Original des Transparenzberichts nicht die über die Website der jeweiligen Praxis abzurufende elektronische (PDF-) Datei sein kann, sondern ein in der Praxis vorhandener Bericht in Papierform.

Im Internet ist danach eine Wiedergabe des im Original unterzeichneten Transparenzberichts zu veröffentlichen. Wenn hierfür eine Bilddatei verwendet wird, enthält sie auch die gescannten Namenszüge der Unterschreibenden. Wenn dagegen aus drucktechnischen Gründen ein anderes Layout gewählt wird - dies ist ohne weiteres statthaft -, ist es nicht zu beanstanden, wenn hierin die Unterschrift(en) nicht bildhaft wiedergegeben werden, sondern an der entsprechenden Stelle nur die Namen der Unterzeichner angegeben werden.

Aus den vorstehenden Ausführungen folgt, dass es auch im Falle des § 55c Abs. 2 Satz 2
2. Halbsatz WPO ausreicht, die Druckfassung des Transparenzberichts ohne Unterschriften bei der WPK zu hinterlegen, während das Original bei der Praxis verbleibt. Allerdings wird in diesen Fällen die Einreichung einer Kopie (mit den kopierten Namenszügen der Unterschreibenden) die Regel sein.

b) Führen der Berufsbezeichnung

WP haben gemäß § 18 Abs. 1 Satz 1 WPO im beruflichen Verkehr die Berufsbezeichnung zu führen. Daraus könnte bei strenger Sichtweise gefolgert werden, dass die Berufsbezeichnung auch bei der Unterschrift unter den Transparenzbericht zu führen ist. Nach dem Gesamtzusammenhang erscheint dies jedoch nicht zwingend, wenn die Berufsbezeichnung der Unterschreibenden bereits an anderer Stelle im Transparenzbericht angegeben wurde, so dass die Unterzeichnung mit dem Namen beziehungsweise dessen Wiedergabe genügt.

c) Ort der Veröffentlichung

§ 55c Abs. 1 Satz 1 WPO regelt nur, dass der Transparenzbericht „auf der jeweiligen Internetseite“ zu veröffentlichen ist. Hieraus können zwingende Vorgaben für einen bestimmten Ort der Veröffentlichung im Rahmen der Internetpräsentation nicht abgeleitet werden; dies wäre angesichts der Gestaltungsfreiheit auch nicht praktikabel. Die Vorschrift ist dennoch so zu interpretieren, dass der Transparenzbericht im Internetauftritt der Praxis so platziert werden muss, dass er unschwer auffindbar ist. Das Kriterium der Auffindbarkeit ist somit Bestandteil der Pflicht zur Veröffentlichung des Transparenzberichts.

Diese Anforderung ist unzweifelhaft dann erfüllt, wenn das Stichwort Transparenzbericht in der ersten Gliederungshierarchie der Internetseite verwendet wird. Bei Eingruppierung in eine der folgenden Ebenen sollte der Oberbegriff sachgerecht gewählt werden (zum Beispiel "Wir über uns", "Unternehmen" oder ähnliches). Irreführend und damit unzulässig wäre es z.B., den Transparenzbericht im Impressum des Internetauftritts zu platzieren oder in die Rubrik der Pflichtangaben nach § 5 des Telemediengesetzes (TMG) einzuordnen. Hilfreich ist es, wenn das Stichwort Transparenzbericht über eine Suchfunktion der Internetseite gefunden werden kann.

d) Unterrichtung der WPK über die elektronische Veröffentlichung des
     Transparenzberichtes

Gemäß § 55c Abs. 2 Satz 2 1. Halbsatz WPO ist die WPK über die elektronische Veröffentlichung des Transparenzberichts zu unterrichten. Wann dies zu geschehen hat, ist im Gesetz nicht ausdrücklich geregelt. Zweck der Mitteilung ist es, der WPK die zeitnahe Prüfung zu ermöglichen, ob die betreffende Praxis ihren Verpflichtungen gem. § 55c WPO nachgekommen ist. Hiervon ausgehend ist der Gesetzestext so zu interpretieren, dass die Mitteilung unverzüglich nach der Veröffentlichung zu erfolgen hat.

e) „Betagte“ Transparenzberichte

Der Transparenzbericht ist jährlich spätestens drei Monate nach Ende des Kalenderjahres zu veröffentlichen. Er soll jeweils den aktuellen Stand der Angaben enthalten. Mit Veröffentlichung des neuen Berichts verliert der Vorgänger seine Informationsfunktion. Im Internet veröffentlichte Transparenzberichte können daher entfernt werden, wenn im Folgejahr ein neuer Transparenzbericht veröffentlicht wird. Der bloße Fristablauf genügt dagegen nicht, solange die Praxis es versäumt, den folgenden Transparenzbericht zu veröffentlichen.

Die Pflicht, einen Transparenzbericht zu veröffentlichen, endet zum Ende des Kalenderjahres, wenn die betroffene berufliche Einheit im darauf folgenden Kalenderjahr nicht mehr transparenzberichtspflichtig ist. Wenn die letzte Prüfung bei einem Unternehmen im Sinne des § 319a HGB um Beispiel im Kalenderjahr 01 durchgeführt worden ist, muss der Transparenzbericht letztmalig im Jahr 02 aufgestellt und bis Ende März 02 veröffentlicht werden. Im Jahr 03 muss kein Transparenzbericht mehr veröffentlicht werden. Der Transparenzbericht des Jahres 02 kann dann mit Ablauf des 31. Dezember des Kalenderjahres 02, in dem letztmalig ein Transparenzbericht zu veröffentlichen war, entfernt werden.

f) Veröffentlichung von Transparenzberichten bei Sozietäten

Für Abschlussprüfer, die in einer WP-Sozietät verbunden sind, kann auch dann ein einheitlicher Transparenzbericht veröffentlicht werden, wenn nicht jeder Sozius gesetzlicher Abschlussprüfer eines Unternehmens im Sinne des § 319a HGB ist. Da § 55c Abs. 1 Satz 1 WPO sich ausschließlich an Berufsangehörige in eigener Praxis und Berufsgesellschaften wendet, müsste nach formaler, wortlautbezogener Sicht zwar jeder der § 319a-HGB-Sozien für sich einen Transparenzbericht erstellen. Dies wäre aber mit Blick auf die in Sozietäten bestehenden gemeinsamen Strukturen nicht angemessen. Auch wenn die Sozietät als solche nicht als Prüfungsgesellschaft zugelassen ist und daher den Bericht nicht selbst („für sich“) erstellen kann, können doch die Angaben für die in Sozietät tätigen Abschlussprüfer unter der Bezeichnung der Sozietät gemeinsam gemacht werden. Dabei müssen die Angaben, soweit erforderlich, den jeweiligen Prüfern individuell zugeordnet werden können.

Jedoch muss bei Veröffentlichung auf der Website der Sozietät sichergestellt sein, dass auf den Transparenzbericht auch unter dem Namen der einzelnen von der Pflicht zur Erstattung des Transparenzberichts betroffenen Sozien zugegriffen werden kann. Technisch kann dies zum Beispiel so realisiert werden, dass für die betreffenden Sozien jeweils eine eigene Webadresse eingerichtet und der Nutzer über diese zur Website der Sozietät weitergeleitet wird (so für Netzwerke auch Schnepel in Hense/Ulrich, WPO, § 55c, Rn. 9).
 

III. Schlussbemerkungen

Der Vorstand der Wirtschaftsprüferkammer erwartet, dass die Transparenzberichte in diesem Jahr rechtzeitig, also spätestens bis zum 31. März 2009, veröffentlicht werden und dass dabei die vorstehenden Hinweise beachtet werden.

Wie im vergangenen Jahr werden die Transparenzberichte von der WPK auf ihre Vollständigkeit  und Übereinstimmung mit den inhaltlichen Anforderungen des § 55c WPO hin überprüft. Dabei werden die Angaben auch auf ihre inhaltliche Richtigkeit überprüft. Zu diesem Zweck werden die Angaben zum Berufsregister bei der WPK und die im Rahmen der Qualitätskontrolle erworbenen Kenntnissen verglichen. Die Angaben zum Qualitätssicherungssystem und andere Punkte, insbesondere zu den Vergütungsregelungen, werden stichprobenweise auch im Rahmen der Sonderuntersuchungen überprüft.